Podnikanie v oblasti kryptomien

Podnikanie s kryptomenami je čím ďalej tým väčším trendom aj v našich končinách. Z rýchlim vývojom virtuálneho sveta sa postupne vyvíja aj príslušná legislatíva upravujúca túto sféru podnikania.

V podmienkach Slovenskej republiky je podnikanie v tejto oblasti podmienené viazanými živnosťami:

Obe činnosti sú v zmysle zákona č. 455/1991 Zb. o živnostenskom podnikaní (ďalej len „živnostenský zákon“) viazanými živnosťami a teda ich podmienkou prevádzkovania je odborná spôsobilosť získaná inak, ako vyučením v odbore. Na ich prevádzkovanie sa vyžaduje získať osvedčenie o živnostenskom oprávnení.

Všeobecné podmienky na prevádzkovanie viazanej živnosti podnikateľa – fyzickej osoby, alebo konateľa, resp. zodpovedného zástupcu u právnickej osoby sú:

Špecifickou podmienkou je preukázanie odbornej spôsobilosti, ktorá je pri oboch predmetoch podnikania rovnaká a teda vyžaduje sa:

Obsahom viazanej živnosti je poskytovanie služieb zmenárne virtuálnej meny.

Poskytovateľom je osoba, ktorá v rámci svojej podnikateľskej činnosti ponúka alebo vykonáva obchody s virtuálnou menou, ktorých predmetom je nákup virtuálnej meny za eurá alebo cudziu menu alebo predaj virtuálnej meny za eurá alebo cudziu menu.

Virtuálnou menou je digitálny nositeľ hodnoty, ktorý nie je vydaný ani garantovaný centrálnou bankou ani orgánom verejnej moci, nie je nevyhnutne naviazaný na zákonné platidlo a ktorý nemá právny status meny ani peňazí, ale je akceptovaný niektorými fyzickými osobami alebo právnickými osobami ako nástroj výmeny, ktorý možno elektronicky prevádzať, uchovávať alebo s ním elektronicky obchodovať. (MINV SR)

Obsahom viazanej živnosti je poskytovanie služieb peňaženky virtuálnej meny.

Poskytovateľom je osoba, ktorá poskytuje služby na ochranu súkromných kryptografických kľúčov v mene jej klientov, na držbu, uchovávanie a prevod virtuálnej meny.

Virtuálnou menou je digitálny nositeľ hodnoty, ktorý nie je vydaný ani garantovaný centrálnou bankou ani orgánom verejnej moci, nie je nevyhnutne naviazaný na zákonné platidlo, a ktorý nemá právny status meny ani peňazí, ale je akceptovaný niektorými fyzickými osobami alebo právnickými osobami ako nástroj výmeny, ktorý možno elektronicky prevádzať, uchovávať alebo s ním elektronicky obchodovať. (MINV SR)

V zmysle § 5 zákona č. 297/2008 o ochrane pred legalizáciou príjmov z trestnej činnosti a o ochrane pred financovaním terorizmu je poskytovateľ služieb peňaženky virtuálnej meny a poskytovateľ služieb zmenárne virtuálnej meny povinnou osobou. Osoba podnikajúca v uvedených oblastiach je teda povinná mať vypracovanú AML dokumentáciu.

Metodické usmernenie Ministerstva financií Slovenskej republiky č. MF/10386/2018-721 k postupu zdaňovania virtuálnych mien.

Ministerstvo financií Slovenskej republiky (ďalej len „MF SR“) vydalo podľa § 160 ods. 2 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní a o zmene a doplnení niektorých zákonov metodické usmernenie, ktorého hlavným cieľom bolo zabezpečiť jednotný výklad pri zdaňovaní príjmu v súvislosti s predajom virtuálnej meny podľa zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších právnych predpisov (ďalej len „zákon o dani z príjmov“) ako pri účtovných operáciách s virtuálnou menou. 

Slovenský právny poriadok používa pojem virtuálna mena. Podľa tohto usmernenia je virtuálna mena definovaná ako „digitálny nositeľ hodnoty, ktorý nie je vydaný ani garantovaný centrálnou bankou ani orgánom verejnej moci, ani nie je nevyhnutne naviazaný na zákonné platidlo, nemá právny status meny alebo peňazí, ale je akceptovaný niektorými fyzickými alebo právnickými osobami ako platobný prostriedok a ktorý možno prevádzať, uchovávať alebo s ním elektronicky obchodovať.“ (ďalej len „virtuálna mena“)

V zmysle uvedeného usmernenia MF SR sa príjem (výnos), ktorý daňovník získa z predaja virtuálnej meny, stáva predmetom dane, ktorý nie je od dane oslobodený. Z uvedeného dôvodu ho považujeme za zdaniteľný príjem podľa zákona o dani z príjmov. „Za predaj virtuálnej meny sa na účely zdanenia podľa tohto usmernenia považuje akákoľvek výmena napr. výmena virtuálnej meny za majetok alebo výmena virtuálnej meny za poskytnutie služby alebo jej odplatný prevod, a to aj výmena za inú virtuálnu menu.“ 

Predmetné usmernenie MF SR ďalej upravuje spôsob zdaňovania virtuálnej meny ako aj spôsob jej oceňovania a účtovania. 

Zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších právnych predpisov. (ďalej len „Zákon o dani z príjmov“) 

Zákon o dani z príjmov obsahuje v ustanovení § 2 definície základných pojmov, medzi ktorými v písm. ai) stanovuje, čo sa rozumieme pod slovným spojením predaj virtuálnej meny: „predajom virtuálnej meny je výmena virtuálnej meny za majetok, výmena virtuálnej meny za inú virtuálnu menu, výmena virtuálnej meny za poskytnutie služby alebo odplatný prevod virtuálnej meny.“ 

Definícia virtuálnej meny bola zahrnutá do Zákona o dani z príjmov s účinnosťou od 1.10.2018 a predmetná novela zaviedla aj nové ustanovenia upravujúce zdaňovanie príjmov nadobudnutých predajom virtuálnej meny. 

Pri zdaňovaní príjmu z virtuálnej meny sa daňovníkom rozumie nepodnikateľ, t. j. osoba upravená v § 2 písm. d) zákona o dani z príjmov, ale aj podnikateľ, t. j. osoba upravená v § 17 ods. 1 Zákona o dani z príjmov. 

Virtuálna mena je v zmysle § 8 ods.1 písm. t) zaradená medzi tzv. ostatné príjmy. Príjem z predaja virtuálnej meny, ktorý daňovník nadobudne tzv. ťažbou sa zahrnie v zmysle § 8 ods. 17 Zákona o dani z príjmov do čiastkového základu dane v zdaňovacom období realizácie predaja tejto virtuálnej meny. Existujú viaceré spôsoby ako dosiahnuť príjem z predaja virtuálnej meny. Jednak výmenou virtuálnej meny za inú virtuálnu menu, výmenou virtuálnej meny za poskytnutie služby, ale aj výmenou virtuálnej meny za majetok. 

Zákon o dani z príjmu v § 17 ods. 3 písm. n) a o) ďalej určuje, čo sa do základu dane nezahŕňa. Pôjde o príjem z virtuálnej meny, ktorá bola nadobudnutá tzv. ťažbou v zdaňovacom období jej vyťaženia. Tento príjem sa zahrnie do základu dane v zdaňovacom období realizácie predaja virtuálnej meny. Do základu dane sa ďalej nezahŕňa suma, ktorá predstavuje rozdiel medzi reálnou hodnotou virtuálnej meny a jej vstupnou cenou pri kúpe virtuálnej meny. 

Avšak v zmysle § 17 ods. 43 Zákona o dani z príjmov sa za súčasť základu dane z predaja virtuálnej meny, ktorý bol dosiahnutý jej výmenou, považuje príjem dosiahnutý v tom zdaňovacom období, v ktorom dochádza k tejto výmene, pri použití ocenenia vymieňanej virtuálnej meny reálnou hodnotou ku dňu výmeny. 

Problematika daňových výdavkov vo vzťahu k virtuálnej mene je upravená v § 19 ods. 2 písm. v) Zákona o dani z príjmov. Ako daňové výdavky možno uplatniť výdavky vo výške úhrnu vstupných cien virtuálnych mien v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k ich predaju do výšky úhrnu príjmu z ich predaja. Pojem vstupná cena objasňuje § 25b zákona o dani z príjmov. 

Vstupnou cenou virtuálnej meny je jednak obstarávacia cena (pri nadobudnutí kúpou) a reálna hodnota (v prípade výmeny virtuálnej meny za inú).

Zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších právnych predpisov. (ďalej len „Zákon o účtovníctve“) 

Zákonom č. 213/2018 Z. z. o dani z poistenia sa menil a dopĺňal aj zákon o účtovníctve s účinnosťou od 01.10.2018. Doplnenia sa týkali oceňovania virtuálnej meny v účtovníctve účtovnej jednotky. Novela Zákona o účtovníctve stanovuje povinnosť prepočítavať virtuálnu menu na eurá ku dňu uskutočnenia účtovného prípadu. Zákon o účtovníctve upravuje aj spôsob oceňovania virtuálnej meny reálnou hodnotou. Čo sa považuje za reálnu hodnotu upravuje § 25 ods. 1 písm. h) Zákona o účtovníctve: 

Podľa § 27 ods. 13 Zákona o účtovníctve je reálna hodnota virtuálnej meny trhová cena v deň ocenenia podľa § 24 ods. 1 písm. a) zistená spôsobom určeným účtovnou jednotkou zo zvoleného verejného trhu s virtuálnou menou. V priebehu účtovného obdobia účtovná jednotka používa rovnaký spôsob určenia reálnej hodnoty pre danú virtuálnu menu.

Stanovisko Národnej banky Slovenska zo dňa 19.03.2018 

Národná banka Slovenska k vydávaniu a obchodovaniu s virtuálnymi menami, ktoré využívajú kryptovanie/šifrovanie operácií, tzv. kryptomeny (napr. bitcoin, ethereum, IOTA, ripple), zverejnila svoje stanovisko, v zmysle ktorého „táto činnosť nie je regulovaná a dohliadaná Národnou bankou Slovenska. Virtuálne meny nie sú národnými menami, a teda nespadajú pod národné regulácie. Európska legislatíva, vrátane slovenského právneho poriadku, neupravuje a nevymedzuje činnosti súvisiace s virtuálnou menou. 

Povolenie na vykonávanie regulovaných činností, či už devízová licencia, povolenie na poskytovanie platobných služieb, povolenie na vydávanie elektronických peňazí alebo iné povolenie vydané Národnou bankou Slovenska, nesúvisí s vydávaním a obchodovaním s kryptomenami, a to ani v prípade, ak dochádza ku kúpe alebo predaju kryptomien za menu euro alebo cudziu menu. Kúpu alebo predaj kryptomeny za menu euro alebo  cudziu menu nie je žiadny subjekt dohliadaný Národnou bankou Slovenska oprávnený vykonávať v rámci povolenej činnosti. 

Zároveň upozorňujeme, že virtuálne meny nemajú fyzickú protihodnotu vo forme zákonného platidla a účasť v takejto schéme virtuálnej meny je na vlastné riziko zúčastnených strán (investorov). Výmeny alebo nákupy virtuálnych mien predstavujú vlastné podnikateľské riziko investorov a peniaze investorov nie sú ničím chránené. Na výplaty prípadných náhrad za straty spôsobené týmito výmenami alebo nákupmi nie je žiadny zákonný nárok.“ (zdroj nbs.sk)

Opatrenie Ministerstva financií Slovenskej republiky, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva zo dňa 16.12.2002 (ďalej len „Opatrenie o postupoch účtovania“) v znení Opatrenia Ministerstva financií Slovenskej republiky č. MF/015328/2018-74 zo dňa 19.09.2018 

Opatrenie Ministerstva sa viaže na § 4 ods. 2 Zákona o účtovníctve. V ustanovení § 17 ods. 10 Opatrenia o postupoch účtovania nachádzame zásady pre členenie krátkodobého majetku a jeho účtovanie. V ustanovení § 46 ods. 6 Opatrenia o postupoch účtovania je ustanovené obsahové vymedzenie účtovných skupín.

Opatrenie Ministerstva financií Slovenskej republiky č. MF/27076/2007-74 ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a podrobnosti o usporiadaní, označovaní a obsahovom vymedzení položiek účtovnej závierky pre účtovné jednotky účtujúce v sústave jednoduchého účtovníctva, ktoré podnikajú alebo vykonávajú inú samostatnú zárobkovú činnosť, ak preukazujú svoje výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov na účely zistenia základu dane z príjmov zo dňa 13.12.2007 (ďalej len „Opatrenie o vymedzení položiek“) v znení Opatrenia Ministerstva financií č. 17/2018 F. s. č. MF/13414/2018-74 zo dňa 12.09.2018 

Opatrenie Ministerstva sa viaže na § 4 ods. 2 Zákona o účtovníctve. 

V ustanovení § 4 ods. 13 Opatrenia o vymedzení položiek sa upravuje tzv. peňažný denník. Ustanovenie § 12 ods. 6 Opatrenia o vymedzení položiek upravuje krátkodobý finančný majetok: „Pri odplatnom nadobudnutí virtuálnej meny sa v knihe krátkodobého finančného majetku účtuje obstaranie virtuálnej meny v reálnej hodnote podľa § 27 ods. 13 zákona.“

Stanovisko Ministerstva financií Slovenskej republiky z dňa 10. januára 2019 

Zo stanoviska Ministerstva financií Slovenskej republiky, ktoré nám bolo doručené dňa 10. januára 2019 vyplýva, že v podmienkach Slovenskej republiky neexistuje legislatíva, ktorá by komplexne upravovala podmienky virtuálnej meny. Nájsť môžeme len špecifickú právnu úpravu zdaňovania a účtovníctva virtuálnej meny. Zároveň však ministerstvo uviedlo, že virtuálna mena nie je priamo právnym poriadkom Slovenskej republiky zakázaná.